会计准则企业合并_会计准则33号修订时整合哪些准则

会计考试笔记 2024年01月08日 00:31 30 会计学习小能手

大家好！今天让小编来大家介绍下关于会计准则企业合并_会计准则33号修订时整合哪些准则的问题，以下是小编对此问题的归纳整理，让我们一起来看看吧。

文章目录列表:

1.同一控制下的企业合并的具体会计处理？
2.会计准则33号修订时整合哪些准则
3.关于会计报表合并的若干特殊事项分析

同一控制下的企业合并的具体会计处理？

同一控制下企业合并采用权益结合法。权益结合法的会计处理分以下几个步骤：

(1)所有者权益合并。这是权益结合法会计处理的关键。应借记长期投资(被并企业净资产账面价值)，贷记股本(股票面值)、资本公积、留存利润等账户。

资本公积有时在借方，有时在贷方，留存利润有时小于或等于被并企业账面价值上的留存利润数，这些变化主要取决于实施合并企业对被企业发行股票数额的变化。

当发行股票面值总额小于等于被并企业账面投入资本(即原股本数加资本公积数)时，资本公积在贷方，留存利润数等于被并企业账面数。

当发行股票面值总额大于被并企业投入资本时，则会出现资本公积在借方、留存利润数额小于等于被并企业账面数额的现象。

其具体数额的确定，则取决于下列冲销每一所有者权益项目的顺序及数额：被并企业发行在外股票的面值;被并企业资本公积;实施合并企业的资本公积;被并企业的留存利润;购买企业的留存利润。

(2)合并费用的处理。借记有关费用，贷记银行存款等账户。

(3)投资数额的分配。借记各项资产及销售成本(被并企业账上的数额)等项目，贷记负债以及销售收入(被并企业账上的数额)、长期投资等账户。

这里资产、负债等项目均以账面价值入账。权益结合法以账面价值记录并入的净资产，账上也不确认商誉，但不等于说被并企业原来账面上不确实的数额不能予以调整。诸如待摊费用等项目，若在实施合并企业已无价值，仍应予以注销。

扩展资料：

办理合并登记

合并登记依照合并中不同公司的生灭变化经可分为三种情况办理工商登记：

1、设立登记。企业设立登记是企业从事经营活动的前提，非经设立登记，并领取营业执照，不得从事商业活动。

2、变更登记。存续企业合并并行为的完成，使其股东、公司章程、资本结构均发生了重大变化，需办理变更登记。

3、注销登记。无论新设合并、吸收合并都必须导致其中一方或多方当事公司主体资格的消灭。这也是中国《公司法》第109条规定法定解散的情形之一，因此必须向工商行政管理机关办理注销登记。

百度百科-权益结合法

会计准则33号修订时整合哪些准则

1、创新企业合并的定义。企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。合并后是否形成一个“报告主体”，是判断是否存在企业合并关系的前提。在吸收合并的情形下，企业合并所形成的“报告主体”是一个法律主体；在控股合并的情形下，企业合并所形成的“报告主体”不是法律主体，而是通过控股关系形成的合并主体（也就是编制合并财务报表的会计主体）。

2、规定了企业合并的两种类型及其相应的合并会计处理方法。根据参与合并的企业合并前后是否受同一方或相同多方的最终控制，把企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

（1）同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性的（判断是否属于同一控制下的企业合并，要运用实质重于形式的原则），应按权益结合法进行会计处理，即按账面价值核算所取得的长期股权投资。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。美国公认会计原则及国际会计准则均禁止使用权益结合法，由于我国的企业合并大多涉及同一控制下的国有企业合并，加之我国市场发育不完善，此类合并所支付的对价一般不够公允，按权益结合法进行会计处理能够抑制企业对利润的操纵。

（2）非同一控制下的企业合并指参与合并的各方，在合并前后不属于同一方或相同多方最终控制，大多属于非关联企业之间的合并，此类合并应采用购买法进行会计处理，按公允价值进行核算，相关规定与国际会计准则一致。

3、对于形成母子关系的企业合并，要求编制合并日的合并财务报表。同一控制下的企业合并形成母子关系的，在合并日须编制合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表，被合并企业的可辨认资产和负债均以账面价值计量，被合并企业的自合并期初实现的净利润及现金流量均应纳入合并；非同一控制下的企业合并形成母子关系的，在购买日只编制合并资产负债表，被购买企业的可辨认资产和负债均以公允价值计量

关于会计报表合并的若干特殊事项分析

为了进一步完善企业会计准则体系，提高企业合并财务报表质量，根据《企业会计准则——基本准则》，财政部对《企业会计准则第33号——合并财务报表》进行了修订，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。

原准则三十一条，修订后的准则五十四条，企业财务报表的合并范围和合并程序都有较大变化。

重新规定了母公司的合并范围，如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。

母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整;或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。

合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定，并对“控制”概念重新加以界定，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。

增加了特殊交易的会计处理，对企业发生因追加投资等对非同一控制下的被投资方实施控制、母公司在不丧失控制权的情况下部分处臵对子公司的长期股权投资、企业通过多次交易分步处臵对子公司股权投资直至丧失控制权等情况的会计处理做了详细的规定。

并规定首次采用本准则的企业应当根据本准则的规定对被投资方进行重新评估，确定其是否应纳入合并财务报表范围。因首次采用本准则导致合并范围发生变化的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。比较期间已丧失控制权的原子公司，不再追溯调整。

摘要合并报表问题作为会计领域的难点，其理论研究与制度建设都相对不足与滞后。我国编制合并报表的历史较短，企业在合并实践中遇到诸多需要深入探索的问题。本文结合新会计准则的相关规定，对报表合并中的一些特殊问题作一分析。

　关键词合并报表；会计实务；特殊事项

　20世纪以来，随着世界范围内企业集团化的浪潮与资本市场的发展，合并会计报表应运而生。如何通过单个企业个别会计报表的科学合并，真实、全面地反映企业集团的整体全貌，成为国际会计界深入研究探索的重要课题之一。基于国情的因素，我国企业集团化的进程较晚，编制合并财务报表的历史仅十几年而已。2006年，财政部在全面考察我国国情的基础上，借鉴国际会计准则与美国财务会计准则的有益经验，总结我国在合并财务报表会计处理规定方面的得失，顺应国际化趋同的大趋势，发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》（以下简称《合并准则》）及其指南，规范了合并财务报表的编制和列报。本文从实务出发，选取准则中未明确成文的某些特殊事项进行分析并提出建议。

　一、合并调整中的特殊事项

　（一）个别会计报表的调整

　我国现行《合并准则》规定：母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。

　这一规定要求将企业集团视为统一的会计主体，采用统一的会计政策，符合会计主体的基本假设。然而，当企业集团内的各子公司分别采用属于不同的行业或不同规模或不同地区时，这一调整要求有可能降低合并报表的会计信息质量。这是因为各子公司的会计政策尽管存在差异，但却符合其各自生产经营活动的实际状况，是各会计主体的选择。例如高科技子公司选择加速法计提折旧，存货单品价值较大的子公司采用个别认定法计量期末存货等等。而按照《合并准则》的调整要求人为地调整其会计政策，将有可能造成调整后的个别会计报表不能真实反映其财务状况与经营成果，降低了其会计信息质量，进而降低了企业集团整体的合并报表质量。另外，这一调整要求在实务操作中也颇为复杂，对于会计资料的完整性与会计人员的专业素质都有很高的要求，导致在实际操作中各子公司很难按规定达到完全调整的要求。

　对此笔者认为，统一母子公司会计政策的规定作为合并会计报表的基础必须得到执行，但在实际操作中，应当合理运用重要性原则。当会计政策差异不大且对合并结果影响不大时，可以直接合并，并在附注中披露未调整差异的影响；当会计政策差异影响较大而必须调整时，则应同时将该子公司作为报告分部单独披露，并说明差异调整的影响。

　（二）交叉持股的核算方法

　随着我国企业集团证券化的发展，企业合并过程中开始出现交叉持股的现象。对此种复杂股权结构的报表合并问题，《合并准则》中没有给出明确具体的规定。

　在实务中，对于交叉持股的核算有两种方法：交互分配法和库藏股法。交互分配法以权益法为基础处理集团内部的相互持股，通常将子公司的长期股权投资账户与母公司的所有者权益账户相抵销。库藏股法是将子公司持有的母公司股份视为企业集团的库藏股，因此子公司的长期股权投资账户按成本加以保留，并在合并资产负债表上将其从所有者权益中扣减。

　笔者认为，采用交互分配法虽然较为正确，但计算复杂、运用难度大，而且子公司持有母公司的股份实质上应当认定为企业集团的库藏股。因此，考虑到我国会计核算工作的实际水平，采用库藏股法更易于操作也更加符合交叉持股的经济实质。而对于库藏股法下子公司不计提母公司投资收益而导致的少数股东损益（权益）的差异，则可以通过编制调整分录进行合并调整。

　（三）中期处置子公司时未实现利润的抵销

　《合并准则》对母公司在报告期内增减子公司情况下的合并利润表编制作出了一些规定。指出母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。但《合并准则》没有明确指出中期处置子公司时，其内部未实现利润的抵销方法。对此，会计实务中主要有两种处理方法：一是作为合并投资收益，视未实现利润的实现为处置该项投资的收益。二是作为本年已实现内部利润，视同本年对外销售。

　笔者认为，根据此种情况的经济实质，应视同对外销售为宜。即当存在母公司向子公司销售产品而形成的内部未实现利润时，在中期处置该子公司时视同对外销售，作减少主营业务成本处理。

　（四）购买日前母子公司之间交易形成资产的抵销

　对于购买日前母子公司之间交易的抵销，《合并准则》中没有相应规定。从理论上讲，购买日之前的母子公司之间不存在控制与被控制关系，因此双方之间的交易不属于内部交易，相关交易也无需进行抵销。然而，在会计实务中，当母子公司在购买日之前的资产交易中存在账面价值与交易价格差异较大的情况时，会计报表使用者通常有理由怀疑二者之间的交易动机与合并报表的可靠性。例如，母公司某项无形资产账面价值10万元，在购买日之前以50万元的价格出售给其未来的子公司，其后对该子公司进行合并，则在期末合并报表中该无形资产账面价值变为50万元。在这种情况下，将会产生是否应对该项无形资产交易进行抵销的疑问。

　笔者认为，尽管从结果上看该笔交易相当于母公司自买自卖，但该项交易发生在购买日之前，从理论上讲不属于内部交易，因此不必抵销。但是如果该项交易不公允，新的账面价值高于其市场价格或公允价格，则在会计期末必须进行资产减值测试，计提资产减值准备。

　（五）合并会计报表的所得税处理

　按照我国新会计准则的规定，当期所得税的计算应采用纳税影响会计法核算，确认递延所得税资产与负债。当企业集团发生内部交易时，其收益一方按照所得税法的规定计提了所得税，但该项交易对于合并整体来讲只是内部资源转移，其内部利润并未实现。因此，企业集团的合并会计利润将小于合并应纳税所得额。随着我国企业集团内部交易的日益频繁，集团内部的未实现利润金额日益增长。为保证合并会计报表的可靠性与相关性，需要在合并时考虑所得税因素的影响。目前，《合并准则》未对此问题作出规定。

　笔者认为，按照配比原则的要求，合并会计利润与合并应纳税所得额的差额应可视为可抵扣暂时性差异，并在未来予以抵减。建议实务操作中可以设置合并递延所得税资产科目，用以反映企业集团内部交易未实现利润所产生的所得税暂时性差异，并且相应调整合并利润表的所得税费用。

　二、完善合并报表编制的建议

　合并报表作为会计领域的难点之一，在基础理论上尚未成熟，在实务操作方面更是复杂难为。随着资本运作取代产业运作成为合并的主要驱动因素，企业集团的结构越来越显得臃肿而凌乱，对合并报表的要求也日益提高。我国目前在此方面所存在的问题，不在于相关企业是否编制并提供合并报表，而在于其合并报表的信息质量。不讳地说，因报表合并方法的复杂性与外部审计的局限性，我国合并报表的质量令人堪忧——这与现金流量表的情形颇为类似。

　为此，笔者建议应首先明确合并报表的编制理论，这是完善合并报表编制的基础。在明确理论基础的过程中，要注重理论的实际可操作性，避免形成空中楼阁式的所谓理论。其次，应提高对会计实务的重视程度，及时总结实务中对规范报表合并有益的经验，用以对现有准则的规定进行创新与充实，逐步将合并程序中的难点与特殊事项以修订准则或发布解释的方式进行厘清，做到有成文可循。这一过程应注意不可操之过急，避免朝令夕改的情况发生。最后，还应加强对注册会计师行业的培训，使得外部审计真正起到监督复核的作用。

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